Еще раз о неосмотрительности налогоплательщика и необоснованной налоговой выгоде. Актуальные вопросы судебной практики.

Судебная практика по получению необоснованной налоговой выгоды и неосмотритель-ности налогоплательщика достаточно обширна и носит устойчивый характер. Нам интересен следующий ее аспект - принятие расходов налогоплательщика при исчислении налога на прибыль при реальности хозяйственных операций и в тоже время при явных нарушениях правил осмотрительности и осторожности налогоплательщика при выборе контрагента , хо-зяйственные операции с которым и повлекли эти самые расходы.

Знаковым делом по этой теме являлось дело ЗАО «Кестрой 1» Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации» установил достаточно высокие, если не сказать жесткие планки осмотрительности налогоплательщика при выборе своего контрагента. Пре-зидиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, сославшись на постановление Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 12 октября 2006 года № 53 «Об оценке Арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налого-вой выгоды» вменил налогоплательщику, среди всего прочего, в том числе и недобросо-вестность и неосмотрительность в виде ненадлежащей проверки отсутствия штатной чис-ленности, налоговой и бухгалтерской отчетности контрагента. Как следствие - расходы при-знаны недостоверными и не были приняты при исчислении налога на прибыль (постанов-ление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 9299/08 от 11 но-ября 2008 года).

Дальнейшая позиция арбитражных судов разных уровней отличалась непреклонно-стью. Они признавали неосмотрительность налогоплательщика при заключении сделок с контрагентами, имеющие самые разные «дефекты» (умерший на момент заключения дого-вора руководитель контрагента, или вовсе отрицающий свою причастность к ведению фи-нансово-хозяйственной деятельности от имени контрагента; неверное ИНН контрагента и т.д.).

Соответственно, невзирая на реальный характер расходов, арбитражные суды разных уровней отказывали в отнесении таких расходов к затратам в целях исчисления налога на прибыль (Постановление Президиума ВАС РФ от 01.02.2011 N 10230/10, Определение ВАС РФ от 16.05.2011 N ВАС-6197/11Постановление ФАС Московского округа от 28.01.2011 N КА-А40/17501-10 Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 28.04.2011 N А43-17064/2010 Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 31.03.2011 N А27-6666/2010 Постановление ФАС Дальневосточного округа от 23.05.2011 N Ф03-754/2011, Постановле-ние ФАС Дальневосточного округа от 24.01.2011 N Ф03-9547/2010).

И эта последовательная позиция арбитражных судов по налогу на прибыль претерпела изменения, которые можно назвать революционными... Постановление Президиума Высше-го Арбитражного Суда Российской Федерации от 03 июля 2012 года по делу № 2341/12 за-ставило сердца всех заинтересованных налогоплательщиков чаще биться и подтвердило, что выражение «все течет, все изменяется» относится в том числе и к судебной практике...

При рассмотрении дела арбитражные суды нижестоящих инстанций , соглашаясь с вы-водами инспекции, исходили из того, что реальность хозяйственной операции, наличие у завода спорного сырья и использование его в производстве сами по себе не являются доста-точным основанием для квалификации в качестве обоснованной полученной им налоговой выгоды в виде отнесения в состав расходов произведенных им затрат по оплате приобретен-ного сырья.

Суды, приняв во внимание регистрацию контрагента налогоплательщика по адресу «массовой регистрации», отсутствие собственных и арендованных основных средств, транс-порта и персонала в спорном периоде, отрицание лицами, являвшимися руководителями в рассматриваемый период, наличия хозяйственных отношений с заводом, а также их неосве-домленность о деятельности учрежденного общества, пришли к выводу о несоответствии первичных учетных документов завода требованиям действующего законодательства о бух-галтерском учете. Наряду с приведенными обстоятельствами суды поставили заводу в вину непроявление необходимой степени осмотрительности при выборе данного контрагента.

И тут началось.... Президиум не согласился с выводами нижестоящих инстанций и со-славшись на тоже самое постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12 октября 2006 года № 53 пришел к совершенно другим выводам.

Определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действи-тельного экономического смысла.

Следовательно, при принятии инспекцией оспариваемого решения, в котором была установлена недостоверность представленных заводом документов и содержались предпо-ложения о наличии в его действиях умысла на получение необоснованной налоговой выгоды либо непроявлении должной осмотрительности при выборе контрагента, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчисле-нии налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичных сделкам.

Иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль.

И далее Президиум предложил решение этой проблемы

В случае, когда налоговый орган установил непроявление налогоплательщиком необ-ходимой степени осмотрительности при выборе контрагента, именно на налогоплательщика в силу требований пункта 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации возлагается обязанность доказать рыночность цен, примененных пооспаривае-мым сделкам. В свою очередь налоговый орган, не соглашаясь с размером расходов, учтен-ных налогоплательщиком при исчислении налога на прибыль по рассматриваемым хозяй-ственным операциям, не лишен возможности опровергнуть представленный налогоплатель-щиком расчет, обосновав несоответствие таких цен рыночным и, как следствие, завышение соответствующих расходов.

Такой подход представляется более гуманным налогоплательщику. Действительно, ес-ли нет сомнений, что юридическое лицо несло расходы (например, есть реальная выпущен-ная продукция с соответствующими расходами), а документы, подтверждающие такие рас-ходы являются ущербными (контрагент явно сомнителен и не отвечает принципу осмотри-тельности налогоплательщика), то расходы по налогу на прибыль можно принимать при определенном условии...

Таким образом, по налогу на прибыль – явное движение в сторону налогоплательщика. Что это? Единичный судебный акт или явный тренд в сторону гуманизма и патернализма в со стороны государства к своему налогоплательщику? В своем постановлении Президиум указал, что вступившие в законную силу судебные акты арбитражных судов по делам со схожими фактическими обстоятельствами, принятые на основании нормы права в истолко-вании, расходящемся с содержащимся в настоящем постановлении толкованием, могут быть пересмотрены на основании пункта 5 части 3 статьи 311 Арбитражного процессуального ко-декса Российской Федерации, если для этого нет других препятствий.

Первая ласточка уже состоялась... Арбитражный Суд Республики Хакасия в своем решении от 01 ноября 2012 года (дело А74-2542/2012) по аналогичным обстоятельствам пришел к выводам, которые стоят того, чтобы их процитировать дословно, поскольку по мо-им данным в Восточно-Сибирском округе и в других округах подобных решений нет .

«В пункте 3 постановления Пленума ВАС РФ № 53 указано, что налоговая выгода мо-жет быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учте-ны операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). При этом в пункте 7 постановления Пленума ВАС РФ № 53 установле-но, что если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплатель-щиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообло-жения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономи-ческого содержания соответствующей операции.

В силу названных норм НК РФ и постановления Пленума ВАС РФ № 53 определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономи-ческого смысла.

Следовательно, при принятии налоговым органом оспариваемого решения, в котором была установлена недостоверность представленных Обществом документов и содержались предположения о наличии в его действиях умысла на получение необоснованной налоговой выгоды либо непроявлении должной осмотрительности при выборе контрагента, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяе-мых по аналогичных сделкам.

Иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль.

При этом в случае, когда налоговый орган установил непроявление налогоплательщи-ком необходимой степени осмотрительности при выборе контрагента, именно на налогопла-тельщика в силу требований пункта 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации возлагается обязанность доказать рыночность цен, примененных по оспариваемым сделкам.

В свою очередь налоговый орган, не соглашаясь с размером расходов, учтенных нало-гоплательщиком при исчислении налога на прибыль по рассматриваемым хозяйственным операциям, не лишен возможности опровергнуть представленный налогоплательщиком рас-чет, обосновав несоответствие таких цен рыночным и, как следствие, завышение соответ-ствующих расходов.

Данная позиция изложена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 3 июля 2012 года № 2341/12».

Какое получит развитие дальнейшая судебная практика прогнозировать сложно. Но формировать ее надо... Ссылаться на избитое выражение «время покажет» (поживем, уви-дим) для представителей по налоговым спорам точно будет неосмотрительно. Нужно дви-гаться и развивать судебную практику в нужном направлении...

Адвокат ХРФ МКА «Санкт-Петербург»
Кичеев В.Н.